一、案例簡介
某外國(guó)公司Ａ在芬蘭設立常設機構B，并以B的名義收購了芬蘭居民企業C公司股份。Ａ將(jiāng)收購的C公司股份和相關貸款分配給B，由Ｂ支付貸款利息，并在繳納企業所得稅時(shí)對(duì)該利息稅前扣除。芬蘭稅務機關對(duì)上述債務轉移安排（debt push-down arrangement）的合理性提出置疑，認爲B承擔的功能(néng)非常有限，人員配備很少，A公司不應將(jiāng)C公司股份和相關貸款分配給B，B也不應列支貸款利息。稅企雙方意見不能(néng)調和，訴至芬蘭最高行政法院。
二、争議焦點
A公司認爲，如果在芬蘭設立的是子公司，A公司可以將(jiāng)C公司股份和貸款分配給這(zhè)家子公司，由其持有股份，支付貸款利息，并對(duì)該利息稅前扣除。同樣，如果設立的是常設機構，也應比照子公司對(duì)貸款利息進(jìn)行稅前扣除，否則將(jiāng)違反《歐盟共同體條約》中關于營業場所設置自由的規定。因此，納稅人要求芬蘭最高行政法院將(jiāng)案件提交給歐盟法院。
芬蘭稅務局則認爲，從常設機構的功能(néng)、資産和風險來看，由B持有C公司股份并承擔收購貸款利息與常設機構的業務無關，因此不能(néng)將(jiāng)該股份和相關貸款分配給B機構，B也不能(néng)對(duì)貸款利息進(jìn)行稅前扣除。
三、最終裁決
芬蘭最高行政法院支持了芬蘭稅務局的主張。
法院認爲，B僅承擔非常有限的功能(néng)，員工很少，沒(méi)有證據表明B擁有與C公司股份相關的控制權，B的人員也沒(méi)有從事(shì)與擁有C股份相關的關鍵職能(néng)。此外，B從C公司獲得的股息實質上并未分配給B，而是立即轉移到A公司。綜合上述事(shì)實，根據芬蘭稅法在常設機構利潤歸屬方面(miàn)采用的OECD授權方法（Authorized OECD Approach，AOA），法院認爲C公司的股息并未用于B的經(jīng)營業務，C公司的股份不能(néng)分配給B，A公司將(jiāng)C公司股份、貸款和利息分配給B是人爲安排，不具有合理性。
關于芬蘭稅務機關的主張是否違反《歐盟共同體條約》中關于營業場所設置自由的規定，法院也給出了否定答案。法院認爲，在上述債務轉移安排中，以B的名義進(jìn)行收購的涉稅結果之所以與子公司不同，是因爲將(jiāng)C公司股份分配給B存在人爲籌劃，而不僅僅是因爲法律形式不同。
四、對(duì)“走出去”企業的啓示
本案的核心是正确理解OECD授權方法（AOA）。
AOA 是一種(zhǒng)常設機構利潤分配方法，由經(jīng)合組織（OECD）在2010年通過(guò)《常設機構的利潤分配報告》正式推出。這(zhè)種(zhǒng)方法的核心理念是將(jiāng)常設機構視爲獨立實體，在此基礎上确定常設機構和總部之間的利潤分配，即“獨立功能(néng)實體法”（functionally separate entity approach）。常設機構與總機構或其他常設機構以及關聯企業之間的業務往來，均應按照獨立企業原則計算歸屬于常設機構的利潤。AOA方法通常分爲兩(liǎng)步走，首先确定常設機構的功能(néng)、資産和風險，再綜合考慮功能(néng)、資産和風險以确定集團内部的轉讓定價。
稅基侵蝕與利潤轉移（BEPS）項目指出，AOA是常設機構利潤分配的理想方法。一些國(guó)家（主要是發(fā)達國(guó)家）已將(jiāng)AOA轉變爲國(guó)内法，并在談判稅收協定時(shí)争取將(jiāng)其寫進(jìn)第七條“營業利潤”條款。但AOA對(duì)征管能(néng)力要求較高，許多國(guó)家出于種(zhǒng)種(zhǒng)考慮并沒(méi)有采用AOA。
從“走出去”企業角度看，本案有以下啓示：
一是要做好(hǎo)盡職調查，合理設置法律形式。究竟是設立代表處、分公司還(hái)是子公司，需要統籌考慮企業的具體業務、風險偏好(hǎo)、稅收等多種(zhǒng)因素，稅收方面(miàn)既要考慮東道(dào)國(guó)的國(guó)内法，也要考慮中國(guó)與東道(dào)國(guó)的稅收協定，跨國(guó)企業集團還(hái)要考慮東道(dào)國(guó)的稅收協定網絡等多種(zhǒng)因素。
二是關于常設機構收購股份和承擔相關貸款的涉稅問題，從上述案例來看，非居民企業將(jiāng)其收購的子公司股份和相關貸款利息分配給常設機構并非絕對(duì)不可行，但要安排好(hǎo)常設機構的功能(néng)、人員、資産和風險等要素，防範反避稅調查風險。
國(guó)家稅務總局安徽省稅務局編譯
