新準則中，設立了“合同履約成(chéng)本”這(zhè)個科目。新科目如何核算？如何列報？有哪些注意事(shì)項？
什麼(me)是合同履約成(chéng)本
根據《企業會(huì)計準則》的規定，企業爲履行合同發(fā)生的成(chéng)本，不屬于其他企業會(huì)計準則規範範圍，且同時(shí)滿足下列條件的，應當作爲合同履約成(chéng)本确認爲一項資産：
①該成(chéng)本與一份當前或預期取得的合同直接相關；【直接相關的成(chéng)本一般包括直接人工、直接材料、制造費用、明确由客戶承擔的成(chéng)本以及僅因該合同而發(fā)生的其他成(chéng)本】
②該成(chéng)本增加了企業未來用于履行（包括持續履行）履約義務的資源；
③該成(chéng)本預期能(néng)夠收回；
這(zhè)裡(lǐ)其實并不是3個條件，而是4個，“不屬于其他企業會(huì)計準則規範範圍”這(zhè)一點往往被大家忽略，其實這(zhè)句話表明了該準則的優先級，也就(jiù)是說(shuō)，如果能(néng)夠滿足其他準則的要求，比如存貨、固定資産、無形資産等，那麼(me)，按照其他準則處理，否則，才會(huì)按照“合同履約成(chéng)本”處理。
事(shì)實上，合同履約成(chéng)本這(zhè)個科目，名字雖新，但是大緻替代了原來的“勞務成(chéng)本”、“工程施工——成(chéng)本”等會(huì)計科目，更多的适用于建築施工和服務型企業。而對(duì)于一般制造業來說(shuō)，在合同履約過(guò)程中形成(chéng)的成(chéng)本，還(hái)是按照以前的存貨準則來核算。
如何判斷是否應計入
合同履約成(chéng)本？
給大家舉3個例子來具體說(shuō)明一下：
【案例一】
甲公司經(jīng)營一家酒店，該酒店是甲公司的自有資産。甲公司在進(jìn)行會(huì)計核算時(shí)，除發(fā)生的餐飲、商品材料等成(chéng)本外，還(hái)需要計提與酒店經(jīng)營相關的固定資産折舊 (如酒店、客房以及客房内的設備家具等 )、無形資産攤銷 ( 如酒店土地使用權等) 費用等。對(duì)這(zhè)些折舊、攤銷應該如何進(jìn)行會(huì)計處理？
本例中，甲公司經(jīng)營一家酒店，主要通過(guò)提供客房服務賺取收入，而客房服務的提供直接依賴于酒店物業（包含土地）以及家具等相關資産，即與客房服務相關的資産折舊和攤銷屬于甲公司爲履行與客戶的合同而發(fā)生的服務成(chéng)本。該成(chéng)本需先考慮是否滿足收入準則第二十六條規定的資本化條件，如果滿足，應作爲合同履約成(chéng)本進(jìn)行會(huì)計處理，并在收入确認時(shí)對(duì)合同履約成(chéng)本進(jìn)行攤銷，計入營業成(chéng)本。
此外，這(zhè)些酒店物業等資産中與客房服務不直接相關的，例如财務部門相關的資産折舊等費用，或者銷售部門相關的資産折舊等費用，則需要按功能(néng)將(jiāng)相關費用計入管理費用或銷售費用等科目。
【案例二】
甲公司與乙公司簽訂合同，向(xiàng)其銷售一批産品，并負責將(jiāng)該批産品運送至乙公司指定的地點，甲公司承擔相關的運輸費用。假定銷售該産品屬于在某一時(shí)點履行的履約義務，且控制權在出庫時(shí)轉移給乙公司。
本例中，甲公司向(xiàng)乙公司銷售産品，并負責運輸。該批産品在出庫時(shí)，控制權轉移給乙公司。在此之後(hòu)，甲公司爲將(jiāng)産品運送至乙公司指定的地點而發(fā)生的運輸活動，屬于爲乙公司提供了一項運輸服務。如果該運輸服務構成(chéng)單項履約義務，且甲公司是運輸服務的主要責任人。甲公司應當按照分攤至該運輸服務的交易價格确認收入。
上述發(fā)生運輸費用應屬于合同履約成(chéng)本，在确認運輸服務收入，同時(shí)确認運輸費用計入營業成(chéng)本。
【案例三】
甲公司與乙公司簽訂合同，向(xiàng)其銷售一批産品，并負責將(jiāng)該批産品運送至乙公司指定的地點，甲公司承擔相關的運輸費用。假定銷售該産品屬于在某一時(shí)點履行的履約義務，且控制權在送達乙公司指定地點時(shí)轉移給乙公司。
本例中，甲公司向(xiàng)乙公司銷售産品，并負責運輸。該批産品在送達乙公司指定地點時(shí)，控制權轉移給乙公司。由于甲公司的運輸活動是在産品的控制權轉移給客戶之前發(fā)生的，因此不構成(chéng)單項履約義務，而是甲公司爲履行合同發(fā)生的必要活動。
上述發(fā)生運輸費用應屬于合同履約成(chéng)本，在完成(chéng)銷售時(shí)，确認運輸費用計入營業成(chéng)本。
合同履約成(chéng)本如何賬務處理？
這(zhè)裡(lǐ)我們以建築企業爲例來看一下如何進(jìn)行賬務處理：
梅松公司是一家建築施工企業，爲增值稅一般納稅人。
2023年初承接了A公司一項辦公樓施工項目，合同約定建設期2年，不含稅價款合計3000萬元，分别于2023年12月31日、2024年12月31日結算總價款60%、40%。梅松公司預計合同總成(chéng)本1500萬元。
2023年底，A公司向(xiàng)梅松公司結算含稅價款1962萬（增值稅162萬），并于當日收到梅松公司開(kāi)具發(fā)票，實際支付1635萬元（增值稅135萬元）；截止當日，梅松司爲此項目累計發(fā)生成(chéng)本1200萬元。
梅松公司賬務處理如下：
（一）進(jìn)行施工并發(fā)生成(chéng)本（累計）
借：合同履約成(chéng)本——工程施工（A辦公樓項目）1200萬
貸：原材料、應付職工薪酬、累計折舊等 1200萬
（二）與A公司辦理結算、收取部分款項
借：應收賬款——A公司 1962萬
貸：合同結算——價款結算 1800萬
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）162萬
借：銀行存款 1635萬
貸：應收賬款——A公司 1635萬
（三）确認收入、成(chéng)本
借：合同結算——收入結轉 2400萬
貸：主營業務收入——A辦公樓項目 2400萬
借：主營業務成(chéng)本——A辦公樓項目 1200萬
貸：合同履約成(chéng)本——工程施工（A辦公樓項目）1200萬
注：結轉“主營業務收入”之金額，應當按照履行此合約的進(jìn)度計算。
履約進(jìn)度=1200÷1500=80%
應當結轉收入金額=3000×80%=2400萬
合同履約成(chéng)本如何列報？
根據準則規定确認爲資産的合同履約成(chéng)本，初始确認時(shí)攤銷期限不超過(guò)一年或一個正常營業周期的，在資産負債表中計入“存貨”項目；
初始确認時(shí)攤銷期限在一年或一個正常營業周期以上的，在資産負債表中計入“其他流動資産”項目。
