發(fā)票，是在購銷商品、提供或者接受服務以及從事(shì)其他經(jīng)營活動中，開(kāi)具、收取的收付款憑證。實務中，企業一般都(dōu)十分重視發(fā)票管理，在發(fā)生銷售貨物、服務等經(jīng)營業務時(shí)按照規定開(kāi)具發(fā)票，在購進(jìn)貨物、服務時(shí)合規取得發(fā)票。有一些企業向(xiàng)筆者咨詢，取得未履行合同的違約金、以發(fā)包人名義對(duì)外經(jīng)營的承包費等款項時(shí)，對(duì)方要求開(kāi)具發(fā)票，具體應如何處理？其實，這(zhè)些收款業務屬于“例外情形”，不需要開(kāi)具發(fā)票。
未履行合同的違約金
經(jīng)營活動中，相關主體發(fā)生不履行或不适當履行合同行爲時(shí)，通常需按合同約定，爲其違約行爲支付一定數額的違約金。收取違約金的一方是否需要開(kāi)具發(fā)票，具體要看合同是否履行。
一種(zhǒng)情況是，合同已被部分或全部履行，即經(jīng)營業務已經(jīng)發(fā)生，但違約方不适當履行。此時(shí)，根據發(fā)票管理辦法第十九條規定，銷售商品、提供服務以及從事(shì)其他經(jīng)營活動的單位和個人，對(duì)外發(fā)生經(jīng)營業務收取款項，收款方應當向(xiàng)付款方開(kāi)具發(fā)票。例如，合同已經(jīng)履行，購買方因延遲付款等原因，按合同約定向(xiàng)銷售方支付一定金額的違約金，屬于增值稅暫行條例和《财政部 國(guó)家稅務總局關于全面(miàn)推開(kāi)營業稅改征增值稅試點的通知》（财稅〔2016〕36号）附件1《營業稅改征增值稅試點實施辦法》規定的價外費用，銷售方應將(jiāng)其并入銷售額計算繳納增值稅，并按規定開(kāi)具發(fā)票。
另一種(zhǒng)情況是，合同未履行，即經(jīng)營業務未發(fā)生。此時(shí)，根據發(fā)票管理辦法實施細則第二十六條規定，未發(fā)生經(jīng)營業務一律不準開(kāi)具發(fā)票。類似的業務還(hái)有因合同未履行，給付的定金被沒(méi)收或收受的定金雙倍返還(hái)，沒(méi)收或收到返還(hái)定金一方因未發(fā)生經(jīng)營行爲，不應開(kāi)具發(fā)票，也無須繳納增值稅。
需要注意的是，違約金是按照當事(shì)人約定或者法律規定，在一方違約情況下，由違約方承擔的懲罰性賠償，并不屬于行政性罰款，也就(jiù)是說(shuō)，對(duì)于違約金支出，違約方可以按規定在企業所得稅稅前扣除。
以發(fā)包人名義對(duì)外經(jīng)營的承包費
承包，即“承包經(jīng)營管理”，是當事(shì)人間以合同約定的一種(zhǒng)經(jīng)營管理行爲。發(fā)包人與承包人訂立承包經(jīng)營合同，將(jiāng)全部或部分經(jīng)營管理權，在一定期限内交給承包人，由承包人進(jìn)行經(jīng)營管理。承包經(jīng)營方式下，雙方可以約定以發(fā)包人名義或承包人名義對(duì)外經(jīng)營。
若以承包人名義對(duì)外經(jīng)營，承包人按照合同（協議）約定，向(xiàng)發(fā)包方繳納一定費用後(hòu)，企業經(jīng)營成(chéng)果歸承包人所有，并由承包人承擔相關法律責任。這(zhè)種(zhǒng)情形下，承包經(jīng)營成(chéng)果與發(fā)包人收益不直接相關，發(fā)包人的收益爲承包費等固定收費。根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》的規定，承包人爲納稅人，其承包經(jīng)營取得的收入需按規定申報繳納增值稅，并開(kāi)具發(fā)票。
若以發(fā)包人名義對(duì)外經(jīng)營，承包人對(duì)企業經(jīng)營成(chéng)果不擁有所有權，而是按合同（協議）約定取得一定收益，并由發(fā)包人承擔相關法律責任。這(zhè)種(zhǒng)情形下，承包經(jīng)營成(chéng)果與發(fā)包人收益直接相關，發(fā)包人與承包人按約定分享收益。爲提高資産運營效率，發(fā)包人通常也會(huì)向(xiàng)承包人收取一定數額的承包費。根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》的規定，納稅人爲發(fā)包人。
在這(zhè)種(zhǒng)情況下，承包人爲發(fā)包人管理運營資産，承包費相當于一筆墊付資金，所獲取的是發(fā)包方的經(jīng)營管理權，用于經(jīng)營所産生的所有收入、成(chéng)本等均在發(fā)包人财務核算中反映，承包人按合同約定收益分配比例，與發(fā)包人分享承包經(jīng)營成(chéng)果。也就(jiù)是說(shuō)，發(fā)包人向(xiàng)承包人收取的承包費，實質上是對(duì)合同（協議）約定的承包方取得收益的調整，應作爲發(fā)包方和承包方的利益分配，不屬于增值稅征稅範圍，不需要開(kāi)具增值稅發(fā)票，也無須繳納增值稅。
存款利息等不征稅項目
實務中，很多企業都(dōu)知道(dào)，取得存款利息不需要向(xiàng)銀行等金融機構開(kāi)具發(fā)票。從本質上看，存款利息屬于不征收增值稅項目，也就(jiù)不需要開(kāi)具增值稅發(fā)票。
考慮到部分業務的特殊性，同時(shí)爲方便納稅人，有一些不征稅項目，破例可以開(kāi)具發(fā)票。《國(guó)家稅務總局關于營改增試點若幹征管問題的公告》（國(guó)家稅務總局公告2016年第53号）將(jiāng)《商品和服務稅收分類與編碼（試行）》中的分類編碼調整增加“未發(fā)生銷售行爲的不征稅項目”，下設3項不征稅項目，之後(hòu)陸續增至16項，包括預付卡銷售和充值，銷售自行開(kāi)發(fā)的房地産項目預收款，代收印花稅，代收車船使用稅，融資性售後(hòu)回租承租方出售資産，資産重組涉及的不動産、土地使用權、貨物等。對(duì)上述業務不征收增值稅，但是收取款項一方可以開(kāi)具發(fā)票，用來證實交易真實性，并可作爲财務核算、稅務處理的相關憑證。需要注意的是，不征稅項目開(kāi)具發(fā)票時(shí)，使用“未發(fā)生銷售行爲的不征稅項目”編碼，發(fā)票稅率欄應填寫“不征稅”，且不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。
除上述列舉的不征稅項目可以按規定開(kāi)具不征稅發(fā)票外，其他不屬于增值稅征稅範圍的經(jīng)營業務，不應開(kāi)具增值稅發(fā)票。常見的不屬于增值稅征稅範圍的業務包括被保險人獲得的保險賠付、轉讓非上市公司股權等。
（作者單位：國(guó)家稅務總局泗洪縣稅務局）
